Türkiye Barolar Birliği Dergisi 136.Sayı

158 İHAM’ın Vergi Cezalarında Ne Bis İn İdem İçtihadı ile Türk Hukukunun Uyum Sorunu den kayıp tarihi ile özel usulsüzlük tarihi arasında fiilen bir birleşme oluşmaktadır. Çünkü örneğin gelir vergisinden farklı olmak üzere bir KDV beyannamesinin faturaya dayanmaması mümkün değildir. Bu durumda fatura düzenlememek ile beyannamede göstermemek aslın- da bölünemeyen bir ilişki doğmakta ve bu ilişkinin kendine özgü (sui generis) niteliği gereği, Danıştay’ın yukarıda anılan içtihadında uygu- landığı gibi, dönem kapanmadan önce özel usulsüzlük, kapandıktan sonra ise vergi ziyaı cezası kesilmesini gerekmektedir. İkinci olarak özel usulsüzlük-usulsüzlük ilişkisine bakmak gere- kir. Konuyla ilgili genel hüküm md 336, özel hüküm md 353 olduğuna göre, özel usulsüzlük ile usulsüzlük cezalarının aynı anda uygulana- mayacağı açıktır. Son olarak ele alınması gereken, özel usulsüzlük- kaçakçılık fiil- leri arasında tehlike sonucuna bağlanmaları nedeniyle bir benzerlik olduğu bilinmektedir. VUK md 353/8’de yer alan “ Belge basımı ile ilgili bildirim görevini tamamen veya kısmen yerine getirmeyen matbaa işletmecile- rine 75.000.000 (900 TL) lira özel usulsüzlük cezası kesilir ” düzenlemesi ile 359/2-c bendinde yer alan “ ancak Maliye Bakanlığı ile anlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşması olmadığı halde bas(ma)” düzenlemesi buna örnektir. Ancak bu hükümler arasındaki ilişki bir ayniyet değil, bir genel norm- özel norm ilişkisidir. Özel usulsüzlük açısından bakıldığında asıl sorunlu alan kaçak- çılık fiilleri ile oluşabilen ayniyet halidir. Gerçekten, md 353 altında bulunan “ Verilmesi ve alınması icabeden fatura (…) verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilme- si ” fiili ile md 359/2-b bendinde yer alan “ muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenle(me)” fiilleri arasındaki ayniyet açıktır. Bu durumda özel norm- genel norm ilişkisini de uygulamak mümkün görünme- mekte, aynı fiil için hem kaçakçılık hem de özel usulsüzlük yaptırımı uygulanması gerekmektedir. Bu gereklilik ise bir ihlal sonucu doğur- maktadır. 2. Mükerrer Olan Nedir? İHAM’ın mükerrerlik (bis) kavramıyla ilgili içtihadı “yargılama- lar arasında esas ve zaman bakımından yakın bir bağlantı olması”