119

Transfer Fiyatlandırmasının Hukuki Niteliği

148

Kanununun uygulanmasında gerçek kişi olarak kabul edilip vergiye tabi tutulan

şahıslar ile şahıs şirketleri ya da adi ortaklıkları; ‘kurum’ ifadesi de, sermaye şirket-

leri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek veya vakıflar ile bunlara ait

iktisadi işletmeler ve iş ortaklıklarını kapsamaktadır. Ayrıca, kazancın elde edildi-

ği ülke vergi sisteminin, Türk vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi

ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkânı sağlayıp sağlamadığı hususunun göz

önünde bulundurulması suretiyle Bakanlar Kurulunca ilan edilen ülkelerde veya

bölgelerde bulunan kişilerle yapılmış tüm işlemler kötüye kullanımların önlenme-

si amacıyla ilişkili kişilerle yapılmış sayılacaktır. Maddenin birinci fıkrasında ge-

çen “mal veya hizmet alım veya satımı” ifadesinin; alım, satım, imalat, inşaat iş-

lemleri, kiralama, kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması, verilmesi, ikrami-

ye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerinin de her halükarda mal veya

hizmet alım veya satımı olarak değerlendirileceği, maddenin ikinci fıkrasında

açıkça belirtilmiştir. Maddenin beşinci fıkrasında ‘emsallere uygunluk ilkesi’nin

tanımı yapılmıştır. OECD’nin ‘Uluslararası Şirketler ve Vergi İdareleri İçin Trans-

fer Fiyatlandırması Rehberi’ esas alınarak yapılan bu tanım, ‘emsallere uygunluk

ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım veya satımında uygulanan fi-

yat ya da bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşa-

cak fiyat ya da bedele uygun olmasını ifade eder’ şeklindedir. Burada, emsallere

uygun fiyat ya da bedel, aralarında ilişkili kişi tanımı kapsamında söz konusu bu

fiyat ya da bedeli etkileyecek herhangi bir bağ, ilişki olmayan kişilerin, tamamen

işlemin gerçekleştiği andaki koşullar altında oluşturduğu, piyasa ya da pazar fiya-

tı olarak da adlandırılan tutarı ifade etmektedir. Bu şekilde oluşan fiyat ya da be-

del, işlem anında hiç bir etki olmaksızın objektif olarak belirlenen ideal tutardır.

Emsallere uygun fiyat ya da bedelin tespitinde mükelleflerin uygulayabileceği üç

ayrı yöntem öngörülmüştür. Bu yöntemler, OECD’nin ‘Uluslararası Şirketler ve

Vergi İdareleri İçin Transfer Fiyatlandırması Rehberi’nde ‘geleneksel işlem yön-

temleri’ olarak öncelikle önerilen temel yöntemlerdir. Mükellefler, ilişkili kişilerle

yaptıkları işlemlerde bu yöntemlerden işlemin niteliğine en uygun olanını seçerek,

söz konusu yöntem doğrultusunda fiyat ya da bedeli belirleyeceklerdir. Bu yön-

temlerden hiçbirisi yukarıda açıklanan emsallere uygunluk ilkesi çerçevesinde fi-

yat ya da bedel tespitine olanak vermiyorsa, mükellefler kendi belirleyecekleri bir

yöntem ile anılan fiyat ya da bedeli belirleyebileceklerdir. Ancak, bu şekilde bir

belirleme yapabilmeleri için maddede öngörülen üç yönteme de başvurabilme ola-

nağının olmaması gerekmektedir. Bu durum, maddede 4 üncü yöntem olarak be-

lirtilmiştir. Bu yöntemler arasında uygulama açısından herhangi bir öncelik sırası

yoktur, uygulama kıstası, ‘işlemin niteliğine en uygun yöntem’dir. Bu bağlamda,

işleme uygulanacak yöntemlerden birisi, emsallere uygun fiyat ya da bedeli yan-

sıtma açısından diğer yöntemlerden daha belirleyici ise yani ‘işlemin niteliğine en

uygun yöntem’ ise, uygulanacak yöntem olarak söz konusu bu yöntem seçilecek,

diğer yöntemlere kesinlikle başvurulmayacaktır. Maddede emsallere uygun fiyat

ya da bedele ulaşmak için belirlenen yöntemler, karşılaştırılabilir fiyat yöntemi,

maliyet artı yöntemi ve yeniden satış fiyatı yöntemidir. Karşılaştırılabilir fiyat yön-

temi, bir mükellefin uygulayacağı emsallere uygun satış fiyatının, karşılaştırılabilir

mal veya hizmet alım veya satımında bulunan ve aralarında herhangi bir şekilde

ilişki bulunmayan gerçek ya da tüzel kişilerin birbirleriyle yaptıkları işlemlerde

uygulayacağı piyasa fiyatı ile karşılaştırılarak tespit edilmesini ifade etmektedir.

Bu yöntemin uygulanabilmesi için ilişkili kişilerle yapılan işlemin, birbiriyle ilişki-

li olmayan kişilerin yaptıkları işlem ile karşılaştırılabilir nitelikte olması gerekmek-

tedir. Burada karşılaştırılabilir nitelik kavramı, işleme konu mal veya hizmet ile